Облік браку на виробництві при зміні сировини

Аудитори ТОВ «Аудиторська фірма «Главбух» консультують:

Запит
На нашому підприємстві на одному станку виготовляється декілька видів продукції з різної сировини.
Під час припинення виготовлення однієї продукції та переходу до виготовлення іншої замінюється і сировина. Тому на початковому етапі виготовлення нової продукції виникає брак сировини, пов'язаний з тим, що сировина з попереднього виробництва змішується з сировиною наступного. Отриманий брак не може використовуватись при подальшому виробництві.
Підкажіть, будь ласка, як правильно обліковувати такий брак ( на якому рахунку та до яких витрат його включати), як це має бути оформлено документально? Також які податкові наслідки можуть виникнути?

Відповідь

Нормативне визначення браку у виробництві слід дивитися у п. 14 П(С)БО 16 та в Iнструкції №291. Браком у виробництві вважаються продукція, напівфабрикати, деталі, вузли та роботи, що не відповідають за своєю якістю встановленим стандартам або технічним умовам і не можуть бути використані за своїм прямим призначенням або можуть бути використані тільки після додаткових витрат на виправлення (Iнструкція №291).
Відповідно до Iнструкції №291 брак продукції поділяється на зовнішній, який виявлений споживачем і пред'явлений для відшкодування збитків, та внутрішній, який виявлений в процесі виробництва. Залежно від характеру відхилень від нормативів він може бути остаточним або виправним.
Технічно неминучий брак. Відповідно до п. 14 П(С)БО 16 до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) у складі інших прямих витрат включаються втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість, та витрат на виправлення такого технічно неминучого браку. Як бачимо, тут ідеться лише про технологічну причину браку и такий брак названо технічно неминучим, тобто таким, якого не можна уникнути, бо він зумовлений самою технологією виробництва. Такий брак можна заздалегідь запланувати і включити до калькуляції готової продукції (робіт, послуг).
Технічно неминучий (плановий, нормативний) брак обумовлений специфікою або рівнем розвитку технології та організації виробництва, передбачений технічною або технологічною документацією, виникає в межах установлених такою документацією норм, не залежить від винних дій працівників. Це означає, що якщо технічно неминучий брак допускають працівники, то в цьому немає їхньої вини.
Технічно неминучий брак у виробництві треба відрізняти від технологічних втрат, які не є браком і до яких належить вилучення напівфабрикатів, деталей, вузлів і виробів, що не відповідають вимогам нормативно-технічної документації, що виникає у виробництві через недостатню керованість окремими операціями технологічного процесу, пов'язаного з недостатнім знанням фізико-хімічних властивостей використовуваних матеріалів та виробів, що виготовляються; недосконалими технологічним обладнанням та вимірювальною технікою; а також невідповідністю окремих фізико-хімічних властивостей використовуваних матеріалів та напівфабрикатів, що виготовляються і поставляються за чинною нормативно-технічною документацією, оптимальним вимогам виробництва.
Бухоблік технологічних втрат відрізняється від обліку браку — технологічні втрати одразу списуються на виробничі витрати у дебет 23 «виробництво», без застосування окремого рахунку 24 «брак у виробництві».
З наведеного слідує, що у Вас у описаному у запиті випадку виникають технологічні втрати, а не класичний брак у виробництві у всіх його різновидах.
Рекомендується у калькуляцію по виробленню відповідної продукції передбачити такі технологічні втрати, що надасть можливість залишити податковий кредит без корегувань.
Кожне підприємство своїми внутрішніми документами (накази, розпорядження) установлює нормативи технологічних втрат. Ці нормативи також закріплюються в технологічних картах, кошторисах технологічного процесу та іншій документації, що не має уніфікованої форми. Складати ці документи повинні фахівці, які контролюють технологічний процес та уповноважені на розроблення нормативів керівництвом підприємства. Слід пам’ятати, що будь-які витрати повинні бути економічно обґрунтованими. Тому під час розроблення нормативів потрібно керуватися реальною величиною втрат, зумовленою технологічними особливостями виробництва. Щоб установити нормативи утворення технологічних втрат, можна скористатися галузевими нормативними актами, розрахунками й результатами досліджень технологічних служб підприємства або іншими лімітами, що регламентують хід технологічного процесу. Доцільно застосовувати різні уніфіковані довідкові матеріали за питомими показниками утворення основних видів відходів виробництва й споживання, видані галузевими відомствами.
Для організації обліку технологічних втрат і втрат від технічно неминучого браку підприємство розробляє класифікатори виготовлених виробів з переліком операцій, за якими передбачено технологічні втрати й плановий брак.
Далі розглянемо питання стосовно різних видів браку.
Не слід плутати технічно неминучий брак з невиправним браком — це різні речі. Неминучий брак — це такий, якого не можна уникнути, і він може бути як виправним, так і невиправним.
Норматив технічно неминучого браку треба встановити на підприємстві та затвердити наказом керівника. Зокрема, визначити цей норматив можна за допомогою відповідних вимірювань.
Брак з інших причин, крім технологічних. Якщо брак виникає з будь-яких інших причин, крім технологічних (це можуть бути непередбачувані обставини, вина працівників, постачальників/підрядників чи інших осіб тощо), то п. 14 П(С)БО 16 на нього не поширюється і його вартість не включається до собівартості продукції, робіт, послуг. Бухоблік іншого браку, ніж технічно неминучий, ведеться залежно від причини його виникнення та способу усунення чи відшкодування збитків. Такий брак є незапланованим. Як правило, він спричинений діями людей (як працівників підприємства, так і сторонніх осіб), зовнішніми чинниками, в тому числі природними. Залежно від характеру відхилень від нормативів брак може бути остаточним (коли забраковану продукцію чи якість виконаних робіт, наданих послуг вже не можна довести до належного стану) або виправним (коли бракована продукція ще може бути доопрацьована до належної якості, або можуть бути усунені недоліки робіт и послуг).
Зовнішній брак — це бракована продукція (або виявлені недоліки у виконаних роботах), виявлені споживачем (покупцем, замовником) і пред'явлені для відшкодування збитків. На етапах виробництва і збуту бракованої продукції (робіт) ще нічого не було відомо про те, що вона бракована. Така продукція (роботи) реалізовуються у звичайному порядку, і лише після її продажу покупець (замовник) звертається з претензією та вирішується питання щодо повернення бракованої продукції або усунення недоліків продукції чи виконаних робіт.
Документальне підтвердження господарських операцій
Якщо на підприємстві постійно виникає необхідність обліку браку (зокрема, коли є технічно неминучий брак), доцільно створити відповідну комісію, до компетенції якої входитиме фіксування фактів браку. Звертаємо увагу, що обов'язку створювати таку комісію законом не встановлено, це робиться на розсуд суб'єктів господарювання.
Факт виявлення браку оформлюється актом про брак. Крім акта, можна використовувати також відомості, повідомлення тощо. Типової форми таких документів немає, тож можна розробити власну форму первинного документа. У цьому документі повинні бути всі необхідні для первинних документів реквізити (п. 2.7 Положення №88). Перелік таких реквізитів визначено в ст. 9 Закону про бухоблік та в п. 2.4 Положення № 88. У цьому випадку акт про брак підписується членами та головою комісії і затверджується керівником. Також потрібні підписи працівників, винних у допущенні браку, — за умови встановлення винних осіб.
Крім цього, рекомендується скласти звіт про собівартість браку у звітному місяці в довільній формі, на основі акта (відомості, повідомлення) про брак. У звіті буде зафіксовано розмір втрат від допущеного браку.
Всі форми документів, що використовуються на підприємстві, затверджуються наказом керівника про документообіг на підприємстві або в окремому наказі.

Далі наведено приблизний приклад бухгалтерського обліку браку у залежності від його виду:

Господарські операції

1. Оприбуткування бракованої продукції Д-т 24 К-т 23

2. Здійснення витрат на доведення бракованої продукції, робіт, послуг до належного стану, придатного для подальшого використання Д-т 24 К-т 13, 20, 22, 63, 65, 66

3. Внутрішній технічно неминучий брак (п. 14 П(С)БО 16)
Вартість остаточно забракованої продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшена на її справедливу вартість, якщо браковану продукцію можна продати чи використати іншим чином, списується на собівартість продукції, робіт, послуг.
Так само списуються і додаткові витрати на виправлення такого технічно неминучого браку.
Після списання вищезазначених витрат на Д-т 24 залишиться справедлива вартість бракованої продукції або відходів, що призначаються для продажу чи для внутрішнього використання на підприємстві. Якщо бракована продукція не може бути використана, вона не визнається активом та її справедлива вартість дорівнює нулю, і вся її вартість списується до складу виробничих витрат
Д-т 23 «Виробництво», інші прямі витрати на виробництво продукції, робіт, послуг
К-т 24

4.Від утилізації чи переробки бракованої продукції може бути отримано вторинну сировину або відходи, які можуть бути продані на сторону чи використані на підприємстві. Такі ТМЦ оцінюються за справедливою вартістю та не списуються одразу на витрати, а прибуткуються як матеріали
Д-т 209, К-т 24

5.Якщо втрати від технічно неминучого браку не можна безпосередньо віднести до конкретного виду продукції, то їх відносять до загальновиробничих витрат
Д-т 91, К- 24

6. Внутрішній брак з вини працівника підприємства
Збитки від браку, що підлягають компенсації винним працівником, списуються з рахунку 24 на розрахунки з працівником. Надалі вони можуть компенсуватися за рахунок утримання із зарплати (Д-т 661 К-т 375) або коштами (Д-т 301, 311 К-т 375). Питання компенсації шкоди, завданої працівником підприємству, регулюються нормами КЗпП і є темою для окремого розгляду
Д-т 375, К-т 24

7. Внутрішній брак з вини контрагента — постачальника, підрядника
Якщо брак виник через неякісні матеріали (запчастини, напівфабрикати), отримані від постачальника, і це доведено та погоджено з постачальником компенсацію завданих збитків, то суми, які підлягають відшкодуванню або відшкодовані постачальниками недоброякісних матеріалів (напівфабрикатів), виставляються як претензія постачальнику і списуються з рахунку 24 на субрахунок 374. Такі самі дії і при отриманні неякісних робіт від підрядника, внаслідок яких виник брак
Д-т 374, К-т 24

8. Списання невідшкодованої частини вартості браку у випадках:
— якщо винна особа відшкодовує лише частину вартості браку;
— якщо винну особу не встановлено
Д-т 949, К-т 24

9. Списано ТМЦ на технологічні втрати
(Вважаю це Ваш випадок) !!!!!
Д-т 23, К-т 201, 207

На першому етапі виявлення браку вся бракована продукція, вартість неякісно виконаних робіт чи послуг списується на дебет рахунку 24, без аналізу причин виникнення браку, за самим фактом його виявлення. Причину виникнення браку з'ясовуємо на наступному етапі, коли вже маємо залишок на рахунку 24 і вирішуємо, що з ним робити.
Податок на прибуток
Виникнення будь-якого браку не спричиняє необхідності коригування фінансового результату для потреб оподаткування податком на прибуток відповідно до пп. 134.1.1 ПКУ.
Податок на додану вартість
За загальним правилом п. 198.3 ПКУ, сума ПДВ, сплаченого при придбанні товарів, робіт, послуг, включається до податкового кредиту з ПДВ у будь-якому разі, незалежно від того:
— чи такі товари/послуги почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника ПДВ протягом звітного періоду;
— чи здійснював платник ПДВ оподатковувані операції протягом такого звітного періоду.
Тобто податковий кредит з ПДВ, отриманий при придбанні виробничих комплектуючих, що були придбані з ПДВ та використані для виробництва бракованої продукції, робіт, послуг, визнається на загальних підставах і включається до декларації з ПДВ.
Але потім, коли буде виявлено факт браку, постає питання щодо використання придбаних виробничих факторів у господарській діяльності платника ПДВ. Відповідно до пп. 14.1.36 ПКУ господарська діяльність — діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг і, зокрема, спрямована на отримання доходу. Крім того, придбані товари, роботи, послуги повинні використовуватись в оподатковуваних операціях. У іншому разі треба буде нарахувати податкові зобов'язання відповідно до п. 198.5 ПКУ.
На думку аудитора, в межах господарської діяльності залишається лише технічно неминучий брак по технологічним причинам/технологічні втрати які передбачені технологічними картами (нормами) !!!! , без цього виробництво неможливе і він (брак/втрати) включається до собівартості готової продукції ( у складі інших прямих витрат).
Вразі, коли Ви отримуєте відшкодування вартості браку від працівника або контрагента, а також коли списуєте невідшкодовану вартість браку до інших операційних витрат, то це негосподарська операція і Вам потрібно нарахувати зобов'язання з ПДВ за п. 198.5 ПКУ. Таку саму позицію — за нарахування ПДВ — висловлюють і контролери у листах ДФС від 22.12.2015 р. №27462/6/99-99-19-03-02-15 та від 23.05.2016 р. №11166/6/99-99-15-03-02-15.
Відшкодування винуватцем вартості браку не є операцією з постачання товарів, робіт, послуг — адже винуватцю не передається право власності на браковану продукцію, роботи чи послуги, бо їх уже немає або вони не придатні для використання. Тому витрати на виробництво такого браку будуть витратами, здійсненими для операцій, що не є об'єктом оподаткування ПДВ. Списання вартості браку до інших операційних витрат теж не є операцією, спрямованою на отримання доходу, адже для цієї витратної операції немає відповідної дохідної операції (як, наприклад, при реалізації продукції на сторону: є витрати — собівартість та доходи — виручка від продажу).
Відповідно, обидва випадки підпадають під пп. «г» п. 198.5 ПКУ як операції не в межах госпдіяльності. У цьому разі слід нарахувати податкові зобов'язання з ПДВ відповідно до пп. «г» п. 198.5 ПКУ. Підпункт «а» п. 198.5 ПКУ не застосовуємо, тому що ця операція прямо не визначена у ст. 196 ПКУ. Згідно з п. 189.1 ПКУ, база для нарахування податкових зобов'язань з ПДВ, які нараховуються відповідно до п. 198.5 ПКУ, визначається виходячи з вартості придбання виробничих факторів, які були використані для виробництва браку, який не є технічно неминучим.
У цьому випадку п. 198.5 ПКУ вимагає складати зведену податкову накладну за нарахованими зобов'язаннями — не пізніше останнього дня звітного періоду. Тобто, можна підбити підсумки наприкінці місяця (квартальні платники ПДВ це роблять за підсумками кварталу) і скласти податкову накладну за всіма операціями щодо списання або відшкодування вартості браку. Особливості складання такої податкової накладної розписані у п. 11 Порядку №1307, зокрема, вона складається з типом причини невидачі покупцю — 13.
Згідно з п. 1.3 Iнструкції №141, суми ПЗ з ПДВ, нарахованого згідно з п. 198.5 ПКУ на вартість виробничих факторів, які використовувалися для виробництва браку, включаються до інших операційних витрат (субрахунок 949 «Iнші витрати операційної діяльності»). Це зумовлюється тим, що такі виробничі фактори використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника ПДВ. Сума податкових зобов'язань з ПДВ є непродуктивними витратами підприємства, її теж варто включити до суми відшкодування збитків від браку — як контрагентом, так і працівником.

P.S.
З наведеного вище слідує, що для обліку зазначених у запиті втрат, Вам слід документально визначити вид таких втрат, це або:
- неминучий брак по технологічним причинам;
-технологічні втрати.
Документально передбачити нормативи таких втрат і порядок їх включення до собівартості виробленої продукції.
Розробити первинні документи по обліку таких втрат та порядок їх складання.
Як що при цьому виникають напівфабрикати, визначити порядок їх оцінки і обліку як вторинну сировину.

ТОВ «Аудиторська фірма «Главбух»
Носов В.Г.

2024

Аудиторська перевірка, бухгалтерські послуги, аутсорсинг зарплати

Коллеги, если Вам понравился наш материал, поделитесь им в своих сетях и нажмите пожалуйста кнопку Фейсбук мне нравиться ! Заранее Спасибо!